старший преподаватель кафедры уголовного права Уральского государственного юридического университета имени В. Ф. Яковлева
Уголовная ответственность за организацию деятельности по представлению в налоговые органы Российской Федерации и (или) сбыту заведомо подложных счетов-фактур и (или) налоговых деклараций (расчетов) предусматривается статьей 173.3 Уголовного кодекса Российской Федерации (далее — УК РФ). Данная норма является новеллой, внесена в действующее законодательство в ноябре прошлого года. Общественная опасность организованной деятельности по предоставлению в налоговые органы и сбыту счетов-фактур и налоговых деклараций заключается в создании условий для незаконного оформления налогового вычета недобросовестными субъектами экономической деятельности. Как указывается авторами законопроекта о внесении в УК РФ статьи 173.3, «по данным Федеральной налоговой службы в 2021 году таким образом были оформлены незаконные налоговые вычеты на сумму порядка 1 трлн рублей»1.
Объектом преступления выступает установленный законом порядок представления документов об осуществлении предпринимательской деятельности в налоговые органы.
Факультативным объектом выступают отношения в сфере формирования бюджета.
В качестве предмета выделяются заведомо подложные счета-фактуры и налоговые декларации (расчеты). Предмет в настоящей статье носит обязательное значение для квалификации. В соответствии с примечанием к статье 173.3 УК РФ счета-фактуры и (или) налоговые декларации (расчеты) признаются подложными, если они содержат ложные сведения об отгрузке товаров, о выполнении работ, об оказании услуг или о передаче имущественных прав.
Понятие налоговой декларации дается в статье 80 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ), согласно которой налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление налогоплательщика, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи или через личный кабинет налогоплательщика, об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. В соответствии со статьей 169 НК РФ, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету.
В уголовном праве под заведомо ложными сведениями понимаются сведения, искажающие подлинное значение представленной в документах информации. Такие искажения могут достигаться как путем подчистки, дописки, замены элементов и совершения иных действий, изменяющих действительное содержание налоговой декларации либо счета-фактуры, так и изготовление нового документа, содержащего заведомо ложные сведения, в том числе с использованием подлинных бланка, печати, штампа. Способ подлога на квалификацию не влияет. Технические исправления, не изменяющие подлинное содержание документа, не могут образовывать признаков указанного преступления.
Сбыт или представление в налоговые органы иных заведомо подложных документов не входит в сферу действия комментируемой статьи.
Объективная сторона организации деятельности по представлению в налоговые органы Российской Федерации и (или) сбыту заведомо подложных счетов-фактур и (или) налоговых деклараций (расчетов) заключается в том, что виновными приобретаются уставные документы организаций, зарегистрированных на подставных лиц, от имени которых осуществляется изготовление подложных счетов-фактур и налоговых деклараций, подтверждающих налоговые вычеты недобросовестных налогоплательщиков, либо злоумышленники для цели осуществления деятельности сами создают организации с использованием персональных данных, полученных незаконным путем.
Обязательным признаком объективной стороны является общественно опасное деяние, сопряженное с извлечением дохода в крупном размере вне зависимости от наступивших последствий. Понятие крупного размера дано в примечании к статье 170.2 УК РФ, в соответствии с которым крупным размером признается размер извлеченного дохода в сумме, превышающей 3,5 млн рублей.
Субъектом данного преступления является физическое вменяемое лицо, достигшее возраста 16 лет, которое осуществляет деятельность по представлению в налоговые органы Российской Федерации и (или) сбыту заведомо подложных счетов-фактур и (или) налоговых деклараций. Стоит указать, что по характеру выполняемых действий субъект данного преступления может быть как общим, так и специальным, то есть обладающим дополнительными признаками, например, учредитель и (или) руководитель юридического лица, осуществляющего указанную деятельность.
С субъективной стороны комментируемое преступление совершается с умышленной формой вины, которая может выражаться исключительно в виде прямого умысла. Лицо, осознавая общественную опасность и противоправность деятельности по представлению в налоговые органы Российской Федерации и (или) сбыту заведомо подложных счетов-фактур и (или) налоговых деклараций, желает совершения указанных действий. Мотивы, цели и эмоции не влияют на юридическую оценку совершенного деяния, но могут учитываться при индивидуализации наказания.
В части 2 статьи 173.3 УК РФ содержатся два квалифицирующих признака: пункт «а» — совершение того же деяния группой лиц по предварительному сговору или организованной группой, пункт «б» — сопряженное с извлечением дохода в особо крупном размере. В соответствии с частью 2 статьи 33 УК РФ деяние признается совершенным группой лиц по предварительному сговору, если в нем участвовали лица, заранее договорившиеся о совместном совершении преступления. Под организованной группой в соответствии с частью 3 статьи 35 УК РФ понимается устойчивая группа лиц, заранее объединившихся для совершения одного или нескольких преступлений. Доходом, извлеченным в особо крупном размере, является доход, превышающий 13,5 млн рублей, что закреплено в примечании к статье 170.2 УК РФ.
Действия лиц, приобретающих заведомо подложные счета-фактуры и (или) налоговые декларации для их последующего личного представления в налоговые органы либо поручающих злоумышленникам представить указанные документы в налоговые органы, должны квалифицироваться при наличии к тому оснований по совокупности статей 199 и 327 УК РФ.
1 Пояснительная записка к проекту федерального закона «О внесении изменений в Уголовный кодекс Российской Федерации и Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации». Официальный сайт Государственной Думы Федерального Собрания Российской Федерации [Электронный ресурс]. URL: https://sozd.duma.gov.ru (дата обращения: 25.07.2025).
Объектом преступления выступает установленный законом порядок представления документов об осуществлении предпринимательской деятельности в налоговые органы.
Факультативным объектом выступают отношения в сфере формирования бюджета.
В качестве предмета выделяются заведомо подложные счета-фактуры и налоговые декларации (расчеты). Предмет в настоящей статье носит обязательное значение для квалификации. В соответствии с примечанием к статье 173.3 УК РФ счета-фактуры и (или) налоговые декларации (расчеты) признаются подложными, если они содержат ложные сведения об отгрузке товаров, о выполнении работ, об оказании услуг или о передаче имущественных прав.
Понятие налоговой декларации дается в статье 80 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ), согласно которой налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление налогоплательщика, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи или через личный кабинет налогоплательщика, об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. В соответствии со статьей 169 НК РФ, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету.
В уголовном праве под заведомо ложными сведениями понимаются сведения, искажающие подлинное значение представленной в документах информации. Такие искажения могут достигаться как путем подчистки, дописки, замены элементов и совершения иных действий, изменяющих действительное содержание налоговой декларации либо счета-фактуры, так и изготовление нового документа, содержащего заведомо ложные сведения, в том числе с использованием подлинных бланка, печати, штампа. Способ подлога на квалификацию не влияет. Технические исправления, не изменяющие подлинное содержание документа, не могут образовывать признаков указанного преступления.
Сбыт или представление в налоговые органы иных заведомо подложных документов не входит в сферу действия комментируемой статьи.
Объективная сторона организации деятельности по представлению в налоговые органы Российской Федерации и (или) сбыту заведомо подложных счетов-фактур и (или) налоговых деклараций (расчетов) заключается в том, что виновными приобретаются уставные документы организаций, зарегистрированных на подставных лиц, от имени которых осуществляется изготовление подложных счетов-фактур и налоговых деклараций, подтверждающих налоговые вычеты недобросовестных налогоплательщиков, либо злоумышленники для цели осуществления деятельности сами создают организации с использованием персональных данных, полученных незаконным путем.
Обязательным признаком объективной стороны является общественно опасное деяние, сопряженное с извлечением дохода в крупном размере вне зависимости от наступивших последствий. Понятие крупного размера дано в примечании к статье 170.2 УК РФ, в соответствии с которым крупным размером признается размер извлеченного дохода в сумме, превышающей 3,5 млн рублей.
Субъектом данного преступления является физическое вменяемое лицо, достигшее возраста 16 лет, которое осуществляет деятельность по представлению в налоговые органы Российской Федерации и (или) сбыту заведомо подложных счетов-фактур и (или) налоговых деклараций. Стоит указать, что по характеру выполняемых действий субъект данного преступления может быть как общим, так и специальным, то есть обладающим дополнительными признаками, например, учредитель и (или) руководитель юридического лица, осуществляющего указанную деятельность.
С субъективной стороны комментируемое преступление совершается с умышленной формой вины, которая может выражаться исключительно в виде прямого умысла. Лицо, осознавая общественную опасность и противоправность деятельности по представлению в налоговые органы Российской Федерации и (или) сбыту заведомо подложных счетов-фактур и (или) налоговых деклараций, желает совершения указанных действий. Мотивы, цели и эмоции не влияют на юридическую оценку совершенного деяния, но могут учитываться при индивидуализации наказания.
В части 2 статьи 173.3 УК РФ содержатся два квалифицирующих признака: пункт «а» — совершение того же деяния группой лиц по предварительному сговору или организованной группой, пункт «б» — сопряженное с извлечением дохода в особо крупном размере. В соответствии с частью 2 статьи 33 УК РФ деяние признается совершенным группой лиц по предварительному сговору, если в нем участвовали лица, заранее договорившиеся о совместном совершении преступления. Под организованной группой в соответствии с частью 3 статьи 35 УК РФ понимается устойчивая группа лиц, заранее объединившихся для совершения одного или нескольких преступлений. Доходом, извлеченным в особо крупном размере, является доход, превышающий 13,5 млн рублей, что закреплено в примечании к статье 170.2 УК РФ.
Действия лиц, приобретающих заведомо подложные счета-фактуры и (или) налоговые декларации для их последующего личного представления в налоговые органы либо поручающих злоумышленникам представить указанные документы в налоговые органы, должны квалифицироваться при наличии к тому оснований по совокупности статей 199 и 327 УК РФ.
1 Пояснительная записка к проекту федерального закона «О внесении изменений в Уголовный кодекс Российской Федерации и Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации». Официальный сайт Государственной Думы Федерального Собрания Российской Федерации [Электронный ресурс]. URL: https://sozd.duma.gov.ru (дата обращения: 25.07.2025).
